L’article 36 de la loi n°2011-1978 du 28 décembre 2011 de finances rectificatives pour 2011 précise que les SISA nouvellement créées (loi n°2011-940 du 10 août 2011, dite Loi Fourcade) sont soumises au régime fiscal des sociétés de personnes, sans possibilité d’opter pour leur assujettissement à l’impôt sur les sociétés.
Il en découle que les bénéfices réalisés par la SISA sont imposés au nom de chacun des professionnels de santé associé, à proportion de leurs droits dans ces sociétés, à l’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (pour les pharmaciens), ou celles des bénéfices non commerciaux (pour les professionnels de santé).
La SISA a été créée pour permettre aux professionnels de percevoir les nouveaux modes de rémunération prévus par l’article 44 de la loi n°2007-1786 du 19 décembre 2007 de financement de la sécurité sociale pour 2008. Avant leur création, certaines structures ont été autorisées, à titre expérimental, à percevoir les nouveaux modes de rémunération (ENMR). Il pouvait s’agir de sociétés civiles de moyens (SCM), de groupements d’intérêt économique (GIE) et d’associations régies par la loi du 1er juillet 1901.
L’article 36 précité prévoit, sous certaines conditions, que la transformation des entités précitées en SISA n’entraîne pas les conséquences fiscales de la cessation d’entreprise. Il s’agit donc d’une dérogation au droit applicable sur laquelle il convient de s’attarder.
I- La cessation d’entreprise et ses conséquences
Conformément à l’article 202 ter du code général des impôts (CGI), la dissolution ou la transformation d’une société ou d’un organisme qui relève du régime fiscal des sociétés de personnes entraîne la création d’une personne morale nouvelle.
Il en est de même des entités qui, sans création d’une personne morale nouvelle, cessent d’être assujetties à l’impôt sur les sociétés et deviennent soumises au régime fiscal des sociétés de personnes, et inversement.
En principe, la transformation en SISA de SCM, de GIE, et d’association ayant participé aux ENMR, emporte création d’une personne morale nouvelle. En effet, les associations, groupements, ou sociétés sont autant de types de groupements ayant leur nature juridique propre, fixée dès l’origine par le contrat créateur du groupement. Dès lors, passer d’un type de groupement à l’autre constitue une novation du contrat initial et implique la création d’un être moral nouveau.
Dès lors, les conséquences de la cessation d’entreprise prévues à l’article 202 ter CGI devraient trouver à s’appliquer, c’est-à-dire qu’il devrait y avoir lieu à :
– l’imposition immédiate :
– des bénéfices d’exploitation réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé ;
– des bénéfices, en sursis d’imposition qui comprennent, d’une part, les provisions antérieurement constatées et, d’autre part, les plus-values dont l’imposition avait été différée ;
– des plus-values afférentes aux éléments de l’actif immobilité, y compris les plus-values latentes de l’actif social.
– la production, dans les 60 jours de la date de cessation d’entreprise, d’une déclaration de résultats.
II- La dérogation prévue par l’article 36 de la loi de finances rectificatives pour 2011
L’article 36 de la loi de finances rectificatives pour 2011 prévoit la non application des conséquences fiscales de la cessation d’entreprise si trois conditions cumulatives sont remplies.
1° Les SCI, GIE, association concernés doivent avoir participé dès 2010 ou dès 2011 aux ENMR.
2° Leur transformation en SISA doit intervenir avant le 30 juin 2012, c’est-à-dire au plus tard le 29 juin 2012. L’instruction du 23 mars 2012 n°4-F-2-12 précise que "Pour l’appréciation du respect de cette condition, il est tenu compte de la date de l’assemblée générale ayant décidé de cette transformation. Les formalités d’inscription modificative au registre du commerce et des sociétés peuvent donc avoir lieu après le 30 juin 2012. Une copie du procès-verbal de l’assemblée générale ayant décidé de cette transformation doit être adressée au service gestionnaire de la société, du groupement ou de l’association qui se transforme".
3° Aucune modification ne doit être apportée aux écritures comptables à l’occasion de cette transformation. Cette absence de modification doit concerner tous les postes comptables (éléments d’actifs, provisions, bénéfices en sursis d’imposition…)
Il convient de noter que la transformation s’entend d’une continuité stricte de l’activité exercée antérieurement. En effet, l’instruction précitée rappelle : "Bien que les trois conditions cumulatives soient remplies, les conséquences fiscales de la cessation d’entreprise s’appliquent si la SISA issue de la transformation change à cette occasion d’activité par rapport à l’activité jusque là exercée par la société, le groupement ou l’association lui ayant pré-existé".
En conséquence, les structures qui ont participé en 2010 et 2011 aux ENMR ont tout intérêt à se transformer en SISA avant le 30 juin 2012. A défaut, la transformation s’effectuera dans les conditions de droit commun, c’est-à-dire constatation et taxation immédiate des bénéfices et plus-values et dépôt de la déclaration de cessation dans les 60 jours de la transformation.