Le régime fiscal applicable aux Groupements de coopération sanitaire vient de faire l’objet d’une Question écrite n° 05294 de M. François Calvet, Sénateur, ministre de l’économie et des finances (JO Sénat du 14/03/2013 – page 852).
Cette question est la suivante :
"M. François Calvet attire l’attention de M. le ministre de l’économie et des finances sur le régime fiscal applicable aux groupements de coopération sanitaire, et plus particulièrement sur la question de l’application de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) aux prestations de services réalisées par ce type de groupement auprès de ses membres.
Depuis plusieurs années, les pouvoirs publics encouragent les établissements de santé / sociaux / médico-sociaux à se rapprocher afin notamment de mutualiser leurs plateaux techniques et, ainsi, réaliser des économies d’échelle.
Ces rapprochements peuvent, notamment, prendre la forme de groupements de coopération sanitaire (GCS), dont les modalités de gouvernance et de fonctionnement sont régies par le code de la santé publique (articles L. 6133-1 et suivants, articles R. 6133-1 et suivants).
Conformément à son objet, ce type de groupement, composé d’établissements de santé, peut être amené à réaliser des prestations de services auprès de ses membres, en cohérence avec la volonté des pouvoirs publics qui tend à privilégier les complémentarités et les coopérations inter-établissements par une optimisation des ressources à travers des actions de mutualisations de moyens.
À ce sujet, le ministère en charge de la santé (Fiche technique GCS 09/2011), l’administration fiscale (Lettre de la direction générale des impôts du 28 avril 2005) et l’Agence nationale d’appui à la performance (ANAP, Guide méthodologique 01/2011, p. 43) semblent déjà s’être prononcés en faveur de l’application de l’article 261 B du code général des impôts et de l’exonération de TVA qu’il prévoit aux prestations de services délivrées par un GCS de moyens auprès de ses membres, sous réserve que les conditions qu’il fixe soient respectées : la prestation de services doit être réalisée par le GCS non soumis à TVA au bénéfice d’un membre non soumis ou non assujetti à TVA ; la contrepartie du service rendu par le GCS doit correspondre exactement à la part incombant au membre concerné dans les dépenses communes (absence de forfait, refacturation à l’euro) ; les services fournis par le GCS doivent concourir directement et exclusivement à la réalisation d’opérations exonérées ou exclues du champ de la TVA par le membre concerné et doivent être intrinsèquement liés à l’activité de ce dernier.
En pratique, on constate pourtant que les directions départementales des finances publiques adoptent des positions parfois divergentes sur cette question, et sur la question plus générale du statut fiscal des GCS, et peuvent être amenées à considérer que ces prestations de services sont des activités économiques exercées en concurrence avec le marché, ce qui ne correspond pas à la finalité des GCS.
Au-delà d’ailleurs des GCS « de moyens », la question de l’application de l’article 261 B du Code général des impôts se pose également pour les GCS érigés en « établissements de santé » dès lors qu’ils sont titulaires d’une autorisation de soins, et notamment pour les GCS ? établissement de santé privé d’intérêt collectif (ESPIC).
Ces groupements peuvent en effet, de manière accessoire par rapport à leur activité principale de soins, être amenés à réaliser des prestations de services auprès de leurs membres.
Il lui demande donc de bien vouloir lui préciser les conditions d’application de l’article 261 B du code général des impôts aux prestations de services rendues par un GCS auprès d’un de ses membres, ainsi que les mesures que le Gouvernement entend prendre afin d’obtenir des positions uniformes et harmonisées des directions des finances publiques à ce sujet."
Je crains que cette question n’ait pas totalement le résultat escompté.
En effet, l’application de l’article 261 B du code général des impôts aux prestations de service rendues par les GCS à leurs membres ne pose pas de question de droit particulière dès lors notamment que la composition du groupement, le régime fiscal de ses membres, l’objet du groupement et le mode de financement des prestations sont connus. La réponse peut tenir en quelques lignes et c’est à n’en pas douter l’option qui sera retenue par le ministère des finances. En effet, une réponse circonstanciée à la demande sénatoriale demanderait une instruction fiscale spécifique, de plusieurs pages, analysant chaque situation envisageable. En effet, le GCS est un objet juridique et fiscal suprenant :
– il peut être de droit public ou de droit privé,
– il peut être établissement de santé public ou privé et cependant rester un simple groupement de moyens,
– il peut n’être qu’un groupement de moyens et pourtant gérer des autorisations et fournir des prestations médico-techniques exonérées ou hors champ de la TVA ;
– il peut être un groupement de moyens gérant des activités obligatoirement soumises à la TVA comme la pharmacie à usage intérieur ;
– il peut gérer des activités logistiques du secteur concurrentiel au profit uniquement d’établissements publics de santé ou au profit de membres de droit public et de droit privé ;
– il peut être composé exclusivement de membres publics ou de droit privé ;
– ses membres peuvent être assujettis à la TVA, assujettis partiels pour plus ou moins de 20% de leur activité, ou exonérés voire hors champ de la TVA ;
– il peut arriver que le groupement entende fournir des prestations à des tiers non membres,
– le groupement peut bénéficier ou non de moyens mis à disposition par ses membres,
etc.
De surcroît, les pouvoirs publics ne disposent d’aucune liberté d’interprétation, la TVA, bien qu’inventée par un français, étant aujourd’hui un impôt régi par la Sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d’harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d’affaires.
En tout état de cause, quand bien même les services fiscaux accepteraient de clarifier le régime de TVA des GCS – ce qui pourrait se faire en partie par un renvoi au Instructions fiscales relatives aux associations et autres organismes à but non lucratif -, la question de la fiscalité des GCS et des GCSMS ne serait pas pour autant épuisée. En effet, l’un des obstacles majeurs auquel se heurtent les gestionnaires et promoteurs de ces groupements est l’analyse à la hache de la plupart des services fiscaux locaux qui considèrent que tout groupement est obligatoirement à but lucratif et que toute activité du groupement qui peut être effectuée par une entreprise commerciale est obligatoirement concurrentielle, quand bien même le groupement serait constitué uniquement d’établissements publics de santé (ou d’établissements publics sociaux ou médico-sociaux, voire d’établissements associatifs non lucratifs) et que l’activité ne profiterait qu’à ceux-ci.
Heureusement que la jurisprudence européenne en matière de TVA est plus subtile !